Криминалистика

Глава 16

Расследование налоговых преступлений

(ст. 198 и 199 УК РФ)

 

§ 1. Криминалистическая характеристика преступлений

 

К основным элементам криминалистической характеристики налоговых преступлений относятся: лица, совершающие указанные преступления, место, время, способ, условия совершения преступления и др.

Для преступников, совершающих данные преступления закономерны следующие признаки:

1) относительно высокий социальный статус.

Руководители крупных объединений нередко пользуются уважением в обществе за умение удачно обходить налоги;

2) наличие разветвленных социальных связей в различных сферах, в том числе и в преступном мире, правоохранительных органах.

Местом совершения налогового преступления является место нахождения, то есть фактический адрес налогоплательщика.

Однако, с позиций права, местом совершения налоговых преступлений считается место расположения организации, зафиксированное в налоговой инспекции в ее идентификационном номере налогоплательщика.

Для этого следователю СК России рекомендуется применительно к пониманию места налогового преступления получить сведения о полном наименовании налогоплательщика, его учредителях, организационно-правовой форме, дате государственной регистрации, времени и месте постановки на налоговый учет.

Если место нахождения налогоплательщика не совпадает с местом составления бухгалтерских документов и бухгалтерской отчетности, а также расчетов по налогам, то местом совершения уклонения от уплаты налогов предлагается считать место составления тех документов, которые привели к неуплате налогов.

Первичные бухгалтерские документы, составленные на складе, в магазине или отделе сбыта, то, как правило, местом совершения преступления, являются помещения бухгалтерии предприятия, организации и т.п.

Если предприятие после государственной регистрации не встало на налоговый учет, то местом совершения преступления является место, где предприятие осуществляет свою предпринимательскую деятельность.

Местом совершения налоговых преступлений в большинстве случаев признается фактический адрес юридического или физического лица.

Это аргументируется тем, что именно здесь, в конкретной организации или по месту жительства, а также при осуществлении предпринимательской деятельности физическим лицом:

- начинаются, заканчиваются вес действия (бездействие) по уклонению от уплаты налогов;

- здесь составляются первичные учетные документы с заниженными данными о доходах или завышенными данными о расходах (если по действующим правилам бухгалтерского учета допустимо составление первичных учетных документов о расходах);

- первичные учетные документы о полученных доходах не составляются вовсе, и тем самым будут скрыты полностью или частично доходы, учитываемые в целях налогообложения;

- здесь вносятся в регистры бухгалтерского учета заниженные данные о доходах, искажаются данные о расходах;

- здесь составляются документы бухгалтерской отчетности и налоговая декларация (расчеты налогов) с заведомо искаженными данными о доходах или расходах;

- здесь оформляется, подписывается, отсюда направляется в обслуживающий банк платежное поручение с умышленно заниженной суммой налога или же такое поручение не будет составлено вовсе.

Налоговая инспекция, в которой налогоплательщик, уклонившийся от уплаты налогов, состоит на налоговом учете, не может быть признана местом уклонения от уплаты налогов, поскольку там не совершается никаких действий по уклонению, если, конечно, в налоговой инспекции нет пособников в совершении налогового преступления.

Обслуживающий организацию или физическое лицо банк может быть признан местом уклонения от уплаты налогов только в том случае, если работники банка при выполнении своих служебных полномочий будут соучастниками при совершении налогового преступления.

Определяя место совершения налогового преступления, необходимо установить:

- наименование организации;

- ее фактический адрес;

- адрес по учредительным документам;

- ее учредителей;

- когда и где организация прошла государственную регистрацию и поставлена на налоговый учет;

- ее идентификационный номер налогоплательщика.

Установление этих данных необходимо для точного определения места совершения преступления и идентификации организации- налогоплательщика, что позволяет отличить ее от других организаций- налогоплательщиков с таким же или сходным наименованием.

При определении места совершения уклонения от уплаты налогов необходимо также устанавливать:

- место осуществления предпринимательской деятельности;

- в том числе и через филиалы и представительства, поскольку занижение данных о доходах или искажение данных о расходах в бухгалтерских документах может быть начато по месту осуществления организацией предпринимательской деятельности, если эта деятельность осуществляется не по месту ее государственной регистрации. Это приобретает особую важность при уклонении организации от уплаты налога на прибыль, поскольку закон (п. 2 ст. 288 НК РФ) обязывает организации-налогоплательщиков суммы этого налога, подлежащие зачислению в доходную часть бюджетов субъектов Российской Федерации, уплачивать по месту нахождения головной организации, а также по месту нахождения каждого ее обособленного подразделения, исходя из его доли прибыли в прибыли организации.

Идентификация организации, уклонившейся от уплаты налогов, необходима и для того, чтобы:

- классифицировать ее как налогоплательщика;

- отнести ее к определенной категории налогоплательщиков.

В процессе расследования следует также учитывать и иные места подготовки и реализации преступного замысла. Такими местами являются:

- офисные помещения деловых партнеров налогоплательщика, в которых происходят договоренности о подготовке и реализации преступного замысла по уклонению от уплаты налогов;

- офисные помещения аудиторских организаций, которые обслуживают недобросовестного налогоплательщика;

- помещения производственных, складских, транспортных и торговых подразделений организации-налогоплательщика, в которых осуществляются действия по документальному и процедурному утаиванию, уничтожению, фальсификации, маскировке и инсценировке следов преступной деятельности.

Непосредственным местом совершения преступления может быть помещение, где в бухгалтерскую документацию вносились искаженные данные о доходах или расходах. Это, например, офис организации, квартира главного (старшего) бухгалтера или директора.

Следует учитывать, что составление подложных бухгалтерских документов (декларации о доходах) в целях сокрытия объектов налогообложения само по себе означает лишь приготовление к налоговому преступлению или покушение на него.

Время совершения налогового преступления не ограничивается астрономическими часами: год, месяц, дата. Оно рассматривается во всей совокупности его взаимосвязей с другими элементами события.

Налоговые преступления можно отнести к длящимся преступлениям:

- начинающимся с действий по фальсификации бухгалтерских документов,

- заканчивающимся неуплатой соответствующего налога или сбора.

В зависимости от вида налоговых платежей это время может охватывать от нескольких дней до нескольких месяцев и даже лет, то есть момент окончания налогового преступления определяют правовые границы времени уплаты отдельных налогов.

Способ совершения налогового преступления

Налоговые органы в настоящее время знают сотни способов совершения преступлений в сфере уклонения от налогообложения, которые можно разделить на группы:

1) способы, не зависящие от вида налога, куда включены;

- сокрытие объектов налогообложения;

- занижение объектов налогообложения;

- неправомерное использование льгот;

2) способы, характерные для отдельных видов налогов,

3) способы, характерные для неисполнения обязанностей налоговым агентом,

4) способы сокрытия денежных средств либо имущества, за счет которых должно производиться взыскание налогов и сборов.

Исходя из известных способов совершения налоговых преступлений следственная практика выявила несколько общих закономерностей:

1) если фальсифицируются первичные документы, то обычно подложными бывают учетные регистры и документы отчетности, а это прямо свидетельствует об умысле на уклонение от уплаты налогов или страховых и взносов;

2) если фальсифицируются учетные регистры, то весьма вероятно внесение искажений в документы отчетности, а не в первичные бухгалтерские документы;

3) при подделке документов отчетности искажения иногда вносятся в учетные регистры и почти никогда в первичные документы. В данном случае расчет налогоплательщика делается на формализм налоговых инспекторов и эпизодичность выездных проверок организаций;

4) утаивание хозяйственной деятельности осуществляется путем неполного отражения в бухгалтерской документации реальных финансово- хозяйственных операций в обязательном порядке с последующим занижением выручки;

5) отражение вымышленной хозяйственной деятельности, как правило, связано с завышением затрат против фактически произведенных.